Odpłatne zbycie nieruchomości stanowi odrębne źródło przychodów podlegające PIT, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Celem na uniknięcie podatku może być skorzystanie z tzw. ulgi mieszkaniowej. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Wydatkami na własne cele mieszkaniowe są m. in. wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego.  A zatem przy przeznaczeniu przykładowo całego przychodu ze sprzedanego mieszkania na cele mieszkaniowe ulga mieszkaniowa pozwoli w ogóle nie płacić podatku (cały dochód ze sprzedaży będzie podlegał zwolnieniu).

W przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego i zakupu za pozyskaną kwotę trzech mniejszych lokali rodzi się pytanie, czy zakup trzech mniejszych lokali z przeznaczeniem na wynajem może być uznany za wydatek na własne cele mieszkaniowe. Za odpowiedzią pozytywną na tak postawione pytanie przemawia stanowisko wyrażane przez WSA w Warszawie w wyroku z dnia 22 października 2014 r., III SA/Wa 1028/14. W wyroku tym uznano, że w art. 21 ust. 25 ustawy zawarta jest w istocie ustawowa definicja pojęcia “własne cele mieszkaniowe”, użytego w art. 21 ust. 1 pkt 131, i na podstawie tak skonstruowanej definicji należy przyjąć, iż własne cele mieszkaniowe realizuje ten, kto – verba legis – ponosi wydatki m.in. na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu. Z opisu stanu faktycznego sprawy rozpoznawanej przez Sąd wynikało, że podatnik nabędzie dwa lokale mieszkalne za środki uzyskane ze zbycia odziedziczonego udziału w mieszkaniu należącym do jego zmarłej babki. Dla zaistnienia prawa do zwolnienia ustawa niczego więcej nie wymaga, zatem to, czy i w jaki sposób faktycznie będzie wykorzystywane nabyte mieszkanie (w tej sprawie – dwa mieszkania) nie ma żadnego znaczenia prawnego.

Trzeba jednak mieć na uwadze, że w orzecznictwie prezentowany jest także pogląd przeciwny, czego przykładem może być wyrok WSA w Łodzi z dnia 24 lutego 2012 r., I SA/Łd 1639/11, gdzie z kolei uznano, iż wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, jednak nie w celu zamieszkiwania w tym lokalu, lecz w celu odsprzedaży go z zyskiem lub też w celu wynajmowania go i uzyskiwania z tego tytułu przychodu z najmu, nie spełnia warunku zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.). W takim wypadku celem działania podatnika nie jest dążenie do spełnienia, zrealizowania potrzeby mieszkaniowej, ale dążenie do osiągnięcia zysku. Nabywane mieszkanie jest środkiem do jego osiągnięcia. Ten sam Sąd podtrzymał ten pogląd w innym wyroku  z dnia 20 października 2014 r., I SA/Łd 908/14.

Warto zwrócić uwagę, że wszystkie powołane rozstrzygnięcia są efektem stanowiska Ministra Finansów, który w indywidualnych interpretacjach podatkowych przedstawia niekorzystny dla podatników pogląd, że zakup mieszkań z zamiarem ich wynajmu nie stanowi realizacji celu mieszkaniowego. Powołane wyroki zostały wydane w ramach rozpoznawania skarg podatników na takie właśnie interpretacje. Poza tym istotne jest, że powołane wyżej wyroki WSA w Warszawie z dnia 22 października 2014 r i  WSA w Łodzi z dnia 24 lutego 2012 r., zgodnie z informacjami dostępnymi w bazie orzeczeń NSA, są w dalszym ciągu nieprawomocne. Można zatem wnioskować, że oba wyroki zostały zaskarżone do NSA. A rozstrzygnięcia NSA w tych sprawach mogą wyznaczyć linię orzeczniczą na najbliższe lata.

Podsumowując, naszym zdaniem uzasadnione jest stanowisko, że wynajem zakupionych mieszkań nie pozbawia prawa do ulgi mieszkaniowej. Trzeba jednak liczyć się z ryzykiem sporu z fiskusem w zakresie tej oceny. W razie jego powstania ostateczny wynik sporu w sądzie administracyjnym jest niestety niepewny.

W przypadku planów sprzedaży mieszkania przed upływem 5 lat od końca roku nabycia można jako alternatywę rozważyć zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży lokalu ze zobowiązaniem zawarcia umowy przyrzeczonej już po upływie 5 lat od końca roku nabycia lokalu. Wtedy sprzedaż mieszkania nie podlegałaby PIT. W międzyczasie kupujący mógłby najmować lokal, mógłby też zapłacić większość ceny przy umowie przedwstępnej tytułem zaliczki na poczet ceny z umowy przyrzeczonej. Z kolei interes kupującego mógłby chronić wpis jego roszczenia o zawarcie umowy przyrzeczonej w księdze wieczystej połączony np. z pełnomocnictwem do zawarcia umowy sprzedaży “z samym sobą” – w imieniu sprzedającego jako pełnomocnik i z drugiej strony jako kupujący w imieniu własnym.